准则实施问答

2023年07月10日

资产减值准则实施问答

问：企业合并所形成的商誉应当自购买日起按照合理的方法分摊至相关的资产组或资产组组合，结合与其相关的资产组或者资产组组合进行减值测试，这些被分摊商誉的资产组或者资产组组合应当符合什么基本条件？

2023年报工作通知进一步强调

2023年07月10日

资产减值准则实施问答

问：上市公司乙公司是甲公司的联营企业，甲公司对乙公司的长期股权投资采用权益法核算。乙公司股价于2×22年出现明显下跌，2×22年12月31日，乙公司股票价值远低于乙公司净资产的账面价值。2×22年12月31日，甲公司对乙公司的长期股权投资是否存在减值迹象？如果存在减值迹象，是否可以直接采用乙公司股价计算作为该长期股权投资的可收回金额？

2023年报工作通知进一步强调

年报工作通知

2023年12月

关于严格执行企业会计准则切实做好企业2023年年报工作的通知（财会〔2023〕29号）

（七）关于资产减值。

1.关于减值的判断和计量。企业应当按照资产减值准则等相关规定，根据企业具体情况对固定资产、使用权资产、长期股权投资等资产减值准备进行职业判断和会计处理，企业应当在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象，存在减值迹象的，应当合理确定关键参数，估计可收回金额，充分、及时计提减值并披露与减值相关的重要信息。判断资产减值迹象或认定减值金额时，应以相关资产在资产负债表日的状况为基础，以资产负债表日已经存在且能够取得的可靠信息为依据，而不应考虑资产负债表日后非调整事项的影响。例如，对于采用权益法核算的长期股权投资，当被投资方股价出现明显下

跌且远低于被投资单位净资产的账面价值时，表明投资方对被投资单位的该项长期股权投资存在减值迹象，投资方应当对该项长期股权投资估计可收回金额，可收回金额应当根据该项长期股权投资的公允价值减去处置费用后的净额与该项长期股权投资预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

2.关于商誉减值。在商誉减值测试时，因企业合并所形成的商誉的账面价值，应当自购买日起按照合理的方法分摊至购买方预计能够从企业合并的协同效应中受益的资产组或资产组组合。被分摊商誉的这些资产组或资产组组合应当同时满足下列条件：（1）代表企业基于内部管理目的对商誉进行监控的最低水平；（2）不大于按照《企业会计准则第35号——分部报告》（财会〔2006〕3号）所确定的报告分部，该报告分部是指《企业会计准则解释第3号》（财会〔2009〕8号）第八项所规定的经营分部。

《应用指南2024》纳入该内容。

2010年12月

《准则讲解2010》第九章资产减值

2024年3月

《应用指南2024》第九章资产减值

关于适用范围

二、适用范围

《企业会计准则第8号——资产减值》（以下简称资产减值准则）本章主要规范了企业下列非流动资产的减值会计问题：(1)对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资；(2)采用成本模式进行后续计量的投资性房地产；(3)固定资产；(4)生产性生物资产；(5)无形资产；(6)商誉；(7)使用权资产；(8)探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等。

下列各项不纳入资产减值准则的范围：(1)存货的减值，按照第二章存货进行会计处理；(2)采用公允价值模式后续计量的投资性房地产的减值，按照第四章投资性房地产进行会计处理；(3)消耗性生物资产的减值，按照第六章生物资产进行会计处理；(4)递延所得税资产的减值，按照第十八章所得税进行会计处理；(5)合同资产、出租人的租赁应收款、第二十二章金融工具确认和计量规范的金融资产的减值，按照第二十二章金融工具确认和计量等进行会计处理；(6)未探明石油天然气矿区权益的减值，按照第二十八章石油天然气开采进行会计处理；(7)划分为持有待售的非流动资产的减值，按照第四十二章持有待售的非流动资产、处置组和终止经营进行会计处理。

根据新修订准则调整资产减值准则适用范围。

（1）澄清存货、公允价值计量模式投资性房地产、消耗性生物资产、递延所得税资产、未探明石油天然气矿区权益相关减值及会计处理适用其他相关准则。

（2）根据新收入准则、新租赁准则、新金融工具准则调整合同资产、出租人租赁应收款及应收账款等金融资产相关减值适用金融工具确认和计量准则。

（3）根据持有待售准则调整持有待售非流动资产相关减值适用持有待售准则。

关于会计科目及账务处理

三、应设置的相关会计科目和主要账务处理

企业对资产减值的会计处理，一般需要设置下列会计科目。

(一)“资产减值损失”

1.本科目核算企业固定资产、在建工程、投资性房地产、无形资产、商誉、长期股权投资、生产性生物资产、使用权资产、石油天然气矿区权益和井及相关设施等资产计提各项资产减值准备所形成的损失。

2.本科目可按资产减值损失的项目进行明细核算。

3.资产减值损失的主要账务处理。

企业的应收款项、存货、长期股权投资、持有至到期投资、固定资产、无形资产、贷款等资产发生减值的，上述资产发生减值的，按应减记的金额，借记本科目，贷记“坏账准备”、“存货跌价准备”、“固定资产减值准备”、“在建工程减值准备”、“投资性房地产减值准备”、“无形资产减值准备”、“商誉减值准备”、“长期股权投资减值准备”、“持有至到期投资减值准备”、“贷款损失准备”、“生产性生物资产减值准备”、“使用权资产减值准备”、“油气资产减值准备”等科目。

在建工程、工程物资、生产性生物资产、商誉、抵债资产、损余物资、采用成本模式计量的投资性房地产等资产发生减值的，应当设置相应的减值准备科目，比照上述规定进行处理。

四、企业计提坏账准备、存货跌价准备、持有至到期投资减值准备、贷款损失准备等，相关资产的价值又得以恢复的，应在原已计提的减值准备金额内，按恢复增加的金额，借记“坏账准备”、“存货跌价准备”、“持有至到期投资减值准备”、“贷款损失准备”等科目，贷记本科目。

4.期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。

(二)“固定资产减值准备”

1.本科目核算企业固定资产的减值准备。

在建工程发生减值的，可以单独设置“在建工程减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”科目进行处理。

采用成本模式计量的投资性房地产发生减值的，可以单独设置“投资性房地产减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”科目进行处理。

生产性生物资产发生减值的，可以单独设置“生产性生物资产减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”科目进行处理。

石油天然气矿区权益和井及相关设施发生减值的，可以单独设置“油气资产减值准备”科目，比照“固定资产减值准备”科目进行处理。

2.本科目可按固定资产项目进行明细核算。

3.固定资产减值准备的主要账务处理。

……

(三)“无形资产减值准备”

……

(四)“商誉减值准备”

1.本科目核算企业商誉的减值准备。

2.本科目可按分摊商誉的相关资产组或资产组组合进行明细核算。

3.商誉减值准备的主要账务处理。

资产负债表日及发生商誉减值迹象时，企业根据本章确定商誉发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。处置分摊商誉的相关资产组或资产组组合时，还应同时结转商誉减值准备。

4.本科目期末贷方余额，反映企业已计提但尚未转销的商誉减值准备。

(五)“长期股权投资减值准备”

……

(六)“使用权资产减值准备”

1.本科目核算使用权资产的减值准备。

2.本科目可按租赁资产的类别和项目进行明细核算。

3.使用权资产减值准备的主要账务处理。

(1)使用权资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，贷记本科目。

(2)因租赁范围缩小、租赁期缩短或转租等原因减记或终止确认使用权资产时，承租人应同时结转相应的使用权资产累计减值准备。

4.本科目期末贷方余额，反映使用权资产的累计减值准备金额。

新修订准则适用范围相应调整、新增资产减值相关会计科目及账务处理说明。

关于长期股权投资减值测试

五、资产可收回金额的计量

(一)估计资产可收回金额的基本方法

资产可收回金额的估计，应当根据其公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。例如，对于采用权益法核算的长期股权投资，当被投资单位股价出现明显下跌且远低于被投资单位净资产的账面价值时，通常表明投资方持有的长期股权投资存在减值迹象，在对该项长期股权投资估计可收回金额时，应当根据该项长期股权投资的公允价值减去处置费用后的净额与该项长期股权投资预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

根据2023年报工作通知补充。以长期股权投资减值测试为例，强调应以使用价值和预计现金流量现值二者孰高进行减值测试，不应仅以股票价格进行测试。

关于公允价值的估计

五、资产可收回金额的计量

(二)资产的公允价值减去处置费用后的净额的估计

资产的公允价值减去处置费用后的净额，通常反映的是资产如果被出售或者处置时可以收回的净现金收入。其中，资产的公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换的金额市场参与者在计量日发生的有序交易中，出售一项资产所能收到的价格；处置费用是指可以直接归属于资产处置的增量成本，包括与资产处置有关的法律费用、相关税费、搬运费以及为使资产达到可销售状态所发生的直接费用等，但是财务费用和所得税费用不包括在内。

企业在估计资产的公允价值减去处置费用后的净额时，应当按照下列顺序进行：

首先，应当根据公平交易中资产的销售协议价格减去可直接归属于该资产处置费用的金额确定资产的公允价值减去处置费用后的净额。这是估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的最佳方法，企业应当优先采用这一方法。但是在实务中，企业的资产往往都是内部持续使用的，取得资产的销售协议价格并不容易，需要采用其他方法估计资产的公允价值减去处置费用后的净额。

其次，在资产不存在销售协议但存在活跃市场的情况下，应当根据该资产的市场价格减去处置费用后的金额确定。资产的市场价格通常应当按照资产的买方出价确定。但是如果难以获得资产在估计日的买方出价的，企业可以以资产最近的交易价格作为其公允价值减去处置费用后的净额的估计基础，其前提是资产的交易日和估计日之间，有关经济、市场环境等没有发生重大变化。

再次，在既不存在资产销售协议又不存在资产活跃市场的情况下，企业应当以可获取的最佳信息为基础，根据在资产负债表日假定处置该资产，熟悉情况的交易双方自愿进行公平交易愿意提供的交易价格减去资产处置费用后的金额，作为估计资产的公允价值减去处置费用后的净额。在实务中，该金额可以参考同行业类似资产的最近交易价格或者结果进行估计。

对于资产的公允价值，企业应当按照第三十九章公允价值计量进行估计，并在此基础上减去相关处置费用，以确定资产的公允价值减去处置费用后的净额。企业按照上述要求仍然如确实无法可靠估计资产的公允价值减去处置费用后的净额的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。

删除原公允价值减去处置费用的估计方法，直接索引公允价值计量准则。

统一体例及表述，增加列示与披露讲解，删除新旧比较，修订个别案例金额、年份等。